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Une question d'ordre fiscal qui ne date pas d'hier : les dépenses engagées par le contribuable sont-elles des dépenses en capital ou des dépenses courantes? Dans cet article, nous verrons les critères qui doivent être analysés afin de déterminer le type de dépense encourue et analyserons certains cas concrets intéressants sur ce sujet.

Critères de détermination - Dépenses en capital vs dépenses courantes

Malheureusement, la Loi de l'impôt sur le revenu (LIR) ne fournit aucune indication quant à la distinction entre les dépenses courantes et les dépenses en capital. Ce sur quoi nous devons nous baser, ce sont les cas de jurisprudence traitant de cette question (voir ci-dessous pour des exemples) et la position administrative de l'ARC. Aucun des critères énumérés ci-dessous n'est plus important qu'un autre. Tous sont pertinents et doivent être considérés les uns par rapport aux autres, et non pas de façon distincte. En outre, les faits et les circonstances entourant chaque cas doivent être pris en considération.

Le document faisant autorité qui énumère les critères de détermination est le folio S3-F4-C1, Exposé général sur la déduction pour amortissement.  

Avantage durable

Une dépense est normalement considérée comme étant une dépense au titre du capital s'il a été déterminé qu'elle procure un avantage durable. Par exemple, la réfection du toit ou la pose de nouvelles briques pour un immeuble sont des exemples de dépenses qui seraient de nature capitale en raison de l'avantage durable qu'elles procurent. Toute dépense récurrente et ayant une courte durée de vie utile serait considérée comme une dépense courante et déductible des revenus en vertu de l'article 18 de la LIR.

Entretien ou amélioration

Toute dépense engagée pour ramener un bien à son état d'origine sera considérée comme une dépense courante. Par exemple, comme il est prévu dans le folio de l'ARC mentionné ci-dessus, le coût pour réparer des marches en bois ou les remplacer avec d'autres marches en bois serait typiquement considéré comme une dépense courante d'entretien. Toute dépense qui améliore le bien au-delà de son état d'origine serait normalement considérée comme une dépense en capital. En utilisant le même exemple ci-dessus, le remplacement d'escaliers en bois avec des escaliers en béton serait considéré comme une dépense en capital. Le fait que la valeur marchande du bien pourrait augmenter avec la réparation n'est pas pris en ligne de compte pour ce critère.

Partie intégrante ou bien distinct

Une autre question à considérer est celle de déterminer si une dépense a été engagée pour réparer une partie d'un bien (partie intégrante) ou pour acquérir un bien qui est lui-même un bien distinct. Toute dépense réputée « partie intégrante Â» du bien serait considérée comme une dépense courante. Une dépense réputée comme étant engagée dans l'acquisition d'un bien distinct serait considérée comme une dépense en capital. Par exemple, une machine achetée et installée dans une usine serait considérée comme un bien distinct, alors que le remplacement du gouvernail d'un navire serait considéré comme une partie intégrante du navire, et par conséquent une dépense courante. Lors de la détermination de ce critère, la valeur relative de la dépense (voir ci-dessous) devrait également être considérée.

Valeur relative

Lorsqu'il faut déterminer si une dépense doit être considérée comme une dépense courante ou une dépense en capital, il peut être nécessaire de prendre en considération le montant de la dépense par rapport à la valeur du bien en entier, au coût moyen de l'entretien, des réparations et d'autres dépenses effectués antérieurement, et aux bénéfices annuels. Nous pourrions citer en guise d'exemple celui fourni dans le folio de l'ARC susmentionné concernant le remplacement d'une bougie d'allumage dans un moteur d'automobile, par opposition au remplacement du moteur de l'automobile lui-même. Dans le premier cas, étant donné que la valeur de la bougie d'allumage est faible par rapport au coût de l'automobile, cette dépense serait considérée comme une dépense courante, tandis que dans le cas du remplacement du moteur, un coût plus important par rapport à la valeur totale du véhicule, la dépense serait considérée comme une dépense au titre du capital.

Préparation d'un bien usagé pour sa location ou d'autres usages                   

Si un bien usagé est acheté et que des réparations sont apportées à ce bien pour le rendre utilisable, ces réparations seraient considérées comme une dépense au titre du capital. Par exemple, les réparations apportées à un immeuble locatif pour le rendre prêt à utiliser devraient être considérées comme des dépenses en capital.

Perspective de vente

On considère le coût des réparations apportées à un bien en prévision de sa vente, ou comme condition de la vente, comme une dépense en capital.

Cas de jurisprudence intéressants relatifs aux critères de détermination

Tous les critères susmentionnés ont été pour la plupart déterminés par la jurisprudence au fil des ans. Voici une liste de quelques-uns des cas les plus intéressants, avec un bref résumé.

Johns-Manville 91Ô­´´ c. La Reine, [1985] 2 R.C.S. 46

Dans ce cas, Johns-Manville 91Ô­´´ avait besoin d'acheter un terrain adjacent à la fosse minière dont elle était propriétaire pour éviter les glissements de terrain dans la fosse. La société a considéré la dépense comme une dépense courante puisqu'il n'y avait pas de minerai dans le terrain adjacent acheté, et aucune déduction pour amortissement ne pouvait être demandée puisqu'il n'y avait pas de catégorie prescrite dans le Règlement pour le terrain. En outre, il n'y avait aucun droit à une allocation pour épuisement, car le terrain n'a pas été utilisé dans les opérations minières. L'ARC a considéré ces dépenses comme étant de nature capitale en raison de la valeur relative de la dépense.

Le juge s'est prononcé en faveur de Johns-Manville 91Ô­´´ dans ce cas, statuant que l'achat d'un terrain représentait des dépenses de bonne foi dans le cadre de ses opérations courantes ordinaires, qui répondent aux critères des dépenses courantes en vertu de l'alinéa 18(1)a) de la LIR. En outre, le fait qu'il n'y avait pas de mécanisme dans la LIR pour reconnaître cette dépense importante (voir le paragraphe précédent) a également joué un rôle déterminant dans cette décision.

Rona Inc. c. La Reine, [2003] TCC 121

Dans ce cas, Rona Inc. a réclamé les dépenses engagées pour les honoraires professionnels, versés aux avocats, aux consultants et aux comptables dans le but d'élargir ses activités commerciales, en tant que dépenses courantes puisque ces dépenses étaient récurrentes. L'ARC a fait valoir que ces dépenses, payées pour des services de consultation concernant la construction de magasins à grande surface pour la franchise, la construction de magasins à grande surface détenus par la société et l'acquisition de concurrents, procurent un avantage durable.
Le juge a statué en faveur de l'ARC pour la majorité des réclamations, statuant que la fréquence des transactions n'est pas un facteur important contre l'avantage durable de la consultation fournie à Rona Inc. dans le cadre du développement de ses activités.

Pantorama Industries Inc v. the Queen [2005] CAF 135

Dans ce cas, Pantorama a engagé les services d'un consultant tiers, Snowcap, pour trouver et négocier des baux en leur nom dans les futurs sites de magasins (Pantorama est une entreprise de vente au détail de vêtements). Snowcap facturait un coût fixe par mois et un autre coût variable calculé en fonction de la superficie pour les nouveaux baux ou la durée de la prolongation dans le cas des baux prolongés. Pantorama a réclamé les deux types de dépenses en tant que dépenses courantes en raison de leur nature récurrente; L'ARC a refusé de considérer les coûts variables en tant que dépenses courantes et les a qualifiés de dépenses au titre du capital. L'ARC a soutenu que les coûts variables étaient un avantage durable pour Pantorama. Pantorama a soutenu que les coûts variables ne différaient en rien des coûts fixes, lesquels ont été acceptés comme dépenses courantes.

Pantorama a perdu son recours devant la Cour canadienne de l′impôt; le juge a exprimé son accord avec l'argument de l'ARC en déclarant que cette affaire était très semblable à Rona Inc. c. La Reine (voir plus haut). Le juge a jugé que la fréquence de la dépense n'avait pas d'importance, Pantorama a obtenu un avantage durable de cette dépense et, par conséquent, elle doit être considérée comme une dépense en capital. Cette décision a été infirmée devant la Cour d'appel fédérale. Le juge à ce niveau a statué que le juge de la Cour de l'impôt a commis une erreur de jugement, du fait que les circonstances entourant la décision de Rona étaient différentes de celle de Pantorama. Dans le cas de Rona, l'entreprise a procédé à son expansion en utilisant les services de consultants; dans le cas de Pantorama, l'entreprise procédait à une réduction et à une consolidation de ses activités commerciales, il est par conséquent difficile de soutenir l'argument d'un « avantage durable ». Le juge a également estimé que si ces services avaient été obtenus « à l'interne » sous forme de salaires et de frais de déplacement, l'ARC aurait probablement accepté ces coûts en tant que dépenses courantes; le fait que Pantorama ait confié ces services à des sous-traitants ne devrait pas être pris en considération.